Met de wet van 1 december 2016 houdende fiscale bepalingen (B.S. 8 december 2016) wordt beoogd het Belgisch stelsel van de exitheffingen met de Europese vrijheden in lijn te stellen om zo tegemoet te komen aan het verzoek daartoe van de Europese Commissie. De Belgische wetgever hield hierbij rekening met zowel de Europese rechtspraak ter zake (HvJ 29 november 2011, National Grid Indus, C-137-10; HvJ 23 januari 2014, DMC, C-164/12) als de Europese Antimisbruikrichtlijn dd. 12 juli 2016. Door de regeling niet alleen te voorzien voor vennootschappen maar ook voor natuurlijke personen anticipeerde de Belgische wetgever bovendien op recente rechtspraak van het Europees Hof van Justitie (HvJ 21 december 2016, Commissie/Portugal, C-503/14). De toekomst zal uitwijzen of de Belgisch regeling enerzijds in de praktijk werkbaar is tot vrijwaring van de Belgische belastingaanspraken en anderzijds de toets met de Europese vrijheden en wetgeving doorstaat.
Belgisch stelsel exitheffingen
Bij de ‘exit van activa’ vanuit België naar het buitenland dreigt de Belgische Staat haar belastingaanspraak op de in België gegenereerde maar nog niet-verwezenlijkte meerwaarden met betrekking tot deze activa te verliezen. Het stelsel van de exitheffingen vrijwaart de belastingaanspraken van de Belgische Staat ten aanzien van deze latente meerwaarden.
Zo is bij een fusie van een Belgische vennootschap in een buitenlandse vennootschap zonder behoud van een Belgische vaste inrichting in fiscalibus sowieso het liquidatieregime van toepassing. De latente meerwaarden (en vrijgestelde reserves) vastgesteld in hoofde van de Belgische vennootschap naar aanleiding van de fusie zijn in België belastbaar, ongeacht de niet-verwezenlijking van deze meerwaarden. Hetzelfde principe is van toepassing op de uitwaartse (partiële) splitsing en zetelverplaatsing en de onttrekking van vermogensbestanddelen aan een Belgisch vaste inrichting naar een buitenlands hoofdhuis.
Deze belastingheffing blijft daarentegen in principe achterwege wanneer een dergelijke herstructurering enkel betrekking heeft op vennootschappen en activa in België (bvb. in het kader van een zuiver binnenlandse fusie of (partiële) splitsing). In dat geval weet de Belgische staat immers haar belastingaanspraken gevrijwaard. Er bestaat dus een verschil in behandeling tussen zuiver nationale herstructureringen en uitwaartse herstructureringen, en dat tot vrijwaring van de belastingaanspraken van de Belgische Staat.
Exitheffing in Europese context
Blijkens de rechtspraak van het Europees Hof van Justitie staat het stelsel van de exitheffingen, althans voor wat betreft de invordering ervan, op gespannen voet met de Europese vrijheid van vestiging.
In de zaak National Grid Indus oordeelde het Europees Hof van Justitie immers dat een ‘exitheffing an sich’ een schending uitmaakt van de Europese vrijheid van vestiging ingevolge het verschil in behandeling ter zake tussen zuiver nationale herstructureringen enerzijds en grensoverschrijdende herstructureringen anderzijds. Het Hof achtte deze schending evenwel gerechtvaardigd tot verdeling van heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten; een lidstaat heeft het recht om de op haar grondgebied gegenereerde latente meerwaarden te belasten bij een exit naar het buitenland.
De onmiddellijke invordering van deze exitheffing maakt volgens het Hof echter een ongeoorloofde inbreuk van de vrijheid van vestiging uit. De meerwaarden vastgesteld naar aanleiding van de exit zijn immers nog niet verwezenlijkt maar wel reeds belastbaar, hetgeen de belastingplichtige van een exit kan weerhouden en zo een ongeoorloofde inbreuk vormt tot vrijwaring van de belastingaanspraken van de betrokken lidstaat. Volgens het Hof dient de belastingplichtige de keuze te hebben tussen een onmiddellijke betaling of uitgestelde betaling van de exitheffing. Welke vorm deze uitgestelde betaling diende aan te nemen bleek echter lange tijd onduidelijk. De traceerbaarheid tot aan de daadwerkelijke verwezenlijking van de meerwaarde bleek technisch immers een moeilijk haalbare kaart.
Het Hof erkent dat het risico van niet-invordering groter wordt naar mate de tijd verstrijkt. In onder meer de zaak DMC verduidelijkte het Hof dan ook dat een uitgestelde betaling van de exitheffing over een periode van 5 jaar een aanvaardbare beperking van de vrijheid van vestiging uitmaakt. De Belgisch wetgever greep deze rechtspraak aan voor haar hervorming van het stelsel van de exitheffingen.
Hervorming Belgisch stelsel exitheffingen
Na tevens op de vingers te zijn getikt door de Europese Commissie besloot de Belgische wetgever met de wet van 1 december 2016 houdende fiscale bepalingen het stelsel van de exitheffingen in overeenstemming te brengen met voormelde rechtspraak van het Europees Hof van Justitie.
algemene situering
De ‘exitheffing an sich’ wordt onverkort behouden. Voor welbepaalde exits heeft de betrokken belastingplichtige echter voortaan de keuze tussen de onmiddellijke betaling van de exitheffing of een gespreide betaling van de exitheffing over 5 jaar. Enkel exits naar een andere lidstaat van de EU komen in aanmerking alsook deze naar een andere lidstaat van de E.E.R. waarmee België een overeenkomst inzake wederzijdse invorderingsbijstand heeft (op heden: IJsland en Noorwegen).
De gespreide betaling moet worden gerespecteerd op straffe van onmiddellijke opeisbaarheid van het saldo. Bovendien houdt de Belgische Staat zich het recht voor een waarborg te eisen in geval van gespreide betaling op basis van een beoordeling van de risico’s van niet-invordering.
De regeling inzake de gespreide betaling staat ingeschreven in het nieuw artikel 413/1 van het Wetboek van Inkomstenbelastingen.
toepassingsgebied
Voor Belgische vennootschappen komen volgende exits naar een EU-lidstaat of in aanmerking komende lidstaat van de E.E.R. in aanmerking: de uitwaartse zetelverplaatsing en de uitwaartse (in principe) belastingneutrale fusie of (partiële) splitsing zonder behoud van een Belgische vaste inrichting. De onttrekking van vermogensbestanddelen aan een Belgische vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap met overbrenging ervan naar een andere Europese lidstaat of in aanmerking komende lidstaat van de E.E.R. komt tevens in aanmerking.
Ook een natuurlijke persoon kan toepassing maken van de gespreide betaling voor stopzettingsmeerwaarden naar aanleiding van de inbreng van één of meer bedrijfsafdelingen of takken van werkzaamheid of algemeenheid van goederen in een intra-Europese vennootschap in ruil voor aandelen, zonder behoud van de ingebrachte goederen in een Belgisch vaste inrichting.
toepassingsvoorwaarden
De betrokken belastingplichtige dient uitdrukkelijk te opteren voor de gespreide betaling door het toesturen aan de belastingadministratie van een specifiek formulier binnen 2 maanden vanaf de toezending van het aanslagbiljet voor het belastbaar tijdperk waarin de exit heeft plaatsgevonden.
Niet de naar aanleiding van de exit vastgestelde meerwaarden worden in aanmerking genomen voor de gespreide belasting, wel het ‘resterend verschuldigd gedeelte van de inkomstenbelastingen’. Hiertoe dient voor het belastbaar tijdperk waarin de exit heeft plaatsgevonden de belasting te worden berekend, met toepassing van belastingverhogingen, verrekening van voorafbetalingen e.d. Deze belasting komt vervolgens gedeeltelijk in aanmerking voor een gespreide betaling. Voor vennootschappen is dit ten belope van de verhouding tussen de inkomsten waarop de exitheffing van toepassing is tot de totale inkomsten. Voor natuurlijke personen is dit ten belope van de belasting verschuldigd op de exit meerwaarde tot de totale belasting.
Gedurende de periode van gespreide betaling moet de belastingplichtige bovendien jaarlijkseen formulier bij de belastingadministratie indienen. Dit stelt de belastingadministratie in staat de gespreide betaling op te volgen. Bij vervreemding van de betrokken activa of overbrenging ervan naar een ‘derde land’ (geheel of gedeeltelijk) vervalt immers het regime van de gespreide betaling en is het gehele saldo onmiddellijk opeisbaar. Dit is tevens het geval bij niet-tijdige betaling van de gespreide heffing en niet-tijdige indiening van voormeld formulier.
inwerkingtreding
Het nieuwe regime voor de exitheffingen is van toepassing met ingang van aanslagjaar 2017 op verrichtingen die worden gedaan vanaf 8 december 2016 (zijnde de datum van bekendmaking van de wet in het Belgisch Staatsblad).
Auteurs:
Stijn Lamote
Anouck Sandra
