Wanneer een belastingplichtige een voordeel geniet en er een oorzakelijk verband bestaat tussen het genieten van dit voordeel en de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid, is dit voordeel belastbaar als beroepsinkomen in hoofde van de genieter. Als principe geldt hierbij dat zulke voordelen van alle aard worden belast in hoofde van de genieter voor de werkelijke waarde ervan. Bij het berekenen van het voordeel moet dus rekening worden gehouden met de werkelijke waarde van het voordeel bij de genieter.
Normaliter zal dit overeenstemmen met het bedrag dat de genieter van het voordeel in normale omstandigheden zelf zou moeten besteden om dit voordeel te verkrijgen. De uitzonderingen bevestigen ook in deze materie de regel, zij het dat sinds kort hierin verandering is gekomen.
Algemeen kader: raming voordelen alle aard bij KB
Ons Wetboek van de Inkomstenbelastingen bepaalt in artikel 36 dat de raming van de voordelen van alle aard ook bij koninklijk besluit kan worden vastgesteld op vaste bedragen in de bij koninklijk besluit vastgelegde gevallen. En zo is ook geschied: in artikel 18 van het koninklijk besluit in uitvoering van het Wetboek van Inkomstenbelastingen (KB/WIB) worden volgende voordelen van alle aard forfaitair geraamd:
- Renteloze leningen of leningen tegen verminderde rentevoet.
- Kosteloze beschikking over vastgoed.
- Kosteloze verstrekking van verwarming en van elektriciteit.
- Kosteloze beschikking over huispersoneel.
- Kosteloze verstrekking van sociale maaltijden.
- Ter beschikking stelling van een pc, tablet, internetaansluiting, mobiele telefoon of vast of mobiel telefoonabonnement.
De vraag wordt dan bijgevolg hoe artikel 18 KB/WIB zich verhoudt tot artikel 36 WIB92, mede in het licht van het legaliteitsbeginsel. Te noteren valt dat de forfaitaire raming van het voordeel van alle aard voor het kosteloos gebruik van personenwagens in het Wetboek van de
Inkomstenbelastingen zelf vastgelegd is en niet bij koninklijk besluit; deze problematiek stelt zich dan ook niet voor het voordeel van alle aard voor personenwagens.
Het legaliteitsbeginsel laat zich gelden …
Hof van beroep van Antwerpen 28 mei 2019
Het hof van beroep heeft een baanbrekend arrest (rolnr. 2016/AR/1403) geveld in deze aangelegenheid.
In zijn arrest van 28 mei 2019 verwees ze hiervoor naar het advies van de Raad van State van 18 oktober 2017 naar aanleiding van het ontwerp van koninklijk besluit met betrekking de forfaitaire raming van de voordelen van alle aard voor een pc, tablet, internetaansluiting of mobiele telefoon. In dit advies stelt de Raad van State dat de machtiging om bij koninklijk besluit voordelen van alle aard forfaitair te ramen, in strikte samenhang moet gelezen worden met de regel dat voordelen gelden voor de werkelijke waarde ervan bij de verkrijger. Worden voordelen van alle aard bij koninklijk besluit vastgesteld, dan moet deze forfaitaire raming steeds de werkelijke waarde bij de verkrijger in het algemeen zoveel als mogelijk benaderen. Dit gaat terug op het grondwettelijk verankerd legaliteitsbeginsel dat maakt dat alle essentiële bestanddelen van een belastingheffing moeten teruggaan op een wet en bijgevolg niet op een koninklijk besluit.
Vervolgens stelt het hof dat de administratie weliswaar uit de forfaitair geraamde voordelen het vermoeden van het bestaan van een belastbaar voordeel van alle aard kan afleiden, maar dat dit niet belet dat de belastingplichtige het tegenbewijs kan leveren voor het bestaan en het bedrag van het belastbaar voordeel van alle aard. De forfaitair geraamde voordelen vormen dus geenszins een onweerlegbaar vermoeden.
Slaagt de belastingplichtige in het bewijs dat de werkelijk waarde van het voordeel lager is en dat hij een evenwaardige eigen bijdrage heeft betaald, dan kan geen belastbaar voordeel van alle aard weerhouden worden.
In het geval aanhangig voor het hof van beroep van Antwerpen betaalde een bedrijfsleider een rente van 4,5% op de voorschotten in rekening-courant die hem door zijn vennootschap werden toegestaan. De administratie belastte hem op het verschil tussen het forfaitair vastgesteld voordeel, zijnde 9% voor het betrokken jaar, en de toegepaste rentevoet van 4,5%. De belastingplichtige was de mening toegedaan dat hij geen voordeel had genoten aangezien de toegepaste rentevoet marktconform zou zijn blijkens een voorgelegde marktstudie. Het hof achtte het tegenbewijs geleverd, temeer omdat door de administratie de resultaten van de marktstudie niet tegengesproken werden.
Hof van beroep van Antwerpen 4 februari 2020
In zijn arrest van 4 februari 2020 (rolnr. 2017/AR/587) volgde het hof van beroep eenzelfde redenering als in zijn arrest van 28 mei 2019.
De referentierentevoet van een lening zoals bepaald in artikel 18 KB/WIB kan door de administratie gehanteerd worden als vermoeden om het bestaan van een voordeel van alle aard uit af te leiden. In casu kon de administratie op grond van het verschil tussen de referentierentevoet (7,62%, respectievelijk 5,20%) en de aangerekende rentevoet (5,20%, respectievelijk 3,10%), gebaseerd op de OLO-rente vermeerderd met 1%, dan ook het bestaan van een voordeel van alle aard vermoeden.
Dit laat echter onverlet de mogelijkheid voor de belastingplichtige om het tegenbewijs te leveren dat het werkelijk voordeel lager ligt. Het hof is de mening toegedaan dat de belastingplichtige dit bewijs levert door verwijzing naar de rentetarieven voor voorschotten in rekening-courant en niet hypothecaire leningen volgens de statistieken van de Nationale Bank waaruit bleek dat lagere rentevoeten werden gehanteerd tijdens de betrokken aanslagjaren en de Euribor-rente ook lager bleek te liggen. De administratie formuleerde hierop geen opmerkingen.
Het hof is dan ook van oordeel dat de gehanteerde rentevoet, zijnde de OLO-rente + 1%, marktconform is, te meer daar dit wordt ondersteund door een marktstudie waarvan de administratie de bevindingen niet tegenspreekt.
Hof van beroep van Gent 20 september 2022
Ook het hof van beroep van Gent bouwde in zijn arrest van 20 september 2022 (rolnr. 2020/AR/2045) eenzelfde redenering op.
De taxatiediensten weerhielden voor de betrokken aanslagjaren een bijkomend voordeel van alle aard ten belope van het verschil tussen de referentierentevoet van artikel 18 KB/WIB voor het betrokken jaar (9,20%, respectievelijk 8,16%) en de toegepaste rentevoet (4,17%).
Het hof volgt de belastingplichtige in zijn stelling dat de in artikel 18 §3 KB/WIB weerhouden referentierentevoeten slecht een vermoeden van voordeel inhouden en de belastingplichtige het bewijs kan leveren dat de bedongen intrest marktconform is.
Het hof oordeelt verder dat de belastingplichtige aan de hand van een voorgelegde marktstudie ook effectief het bewijs levert dat de bedongen interestvoet een marktconforme tegenprestatie vormt voor de verstrekte lening en er bijgevolg van een voordeel van alle aard geen sprake is.
De fiscus past zich aan
Naar aanleiding van onze nieuwsbrief heeft volksvertegenwoordiger Mireille Colson op 23 september 2024 een parlementaire vraag gesteld over de wijze waarop de rentevoet voor het voordeel van alle aard uit voorschotten in rekening-courant wordt vastgesteld. Ze verwees naar het eerder antwoord van de minister van Financiën op een parlementaire vraag van dhr. Carl Devlies van 18 maart 2005 en vroeg aan de minister van Financiën hoe de hogere rentetarieven van artikel 18 KB/WIB en die vastgesteld door de Nationale Bank van België kon verklaard worden.
Uit het antwoord van de minister van Financiën blijkt dat de fiscus zijn methodologie sedert 2023 heeft aangepast en zich voortaan baseert op de cijfers van de financiële markten die beschikbaar zijn bij de Nationale Bank van België. Meer bepaald baseert de fiscus zich op de rentevoeten die betrekking hebben op lenigen toegekend aan de sector huishoudens. De rentevoeten die in aanmerking worden genomen voor een inkomstenjaar X zijn die welke betrekking hebben op de periode van oktober X-1 tot september X . Hij besluit dat het tarief voor 2023 van 5,43% gebaseerd is op cijfers van de NNB en dus correct is.
Uit dit antwoord valt af te leiden dat het voordeel van alle aard voor voorschotten in rekening-courant gedurende jaren te hoog werd geraamd door de fiscus. De nieuwe vaststellingswijze lijkt alvast een meer marktconform voordeel te garanderen die in de lijn ligt van bovenstaande rechtspraak.
Moraal van het verhaal
Betaalt de belastingplichtige een eigen bijdrage voor het genoten voordeel die evenwaardig is aan de werkelijke waarde van het voordeel, dan is er geen sprake van enig voordeel, laat staan van een belastbaar voordeel van alle aard. Vanzelfsprekend kan deze rechtspraak niet alleen aangewend worden in discussies over het bestaan van een belastbaar voordeel uit goedkope leningen, maar evenzeer in dossiers betreffende de forfaitaire raming van voordelen van alle aard ten gevolge van de ter beschikking stelling van vastgoed of verstrekking van verwarming en elektriciteit waarvoor de belastingplichtige een marktconforme vergoeding betaalt, al dan niet de werkelijke kostprijs ervan.
Ook in geval de belastingplichtige geen eigen bijdrage betaalt, kan op basis van de huidige rechtspraak worden gesteld dat ook in deze hypothese kan afgeweken worden van de forfaitaire waarderingsregels ingeval de werkelijke waarde van het voordeel lager is. Een en ander valt in concreto te bekijken.
Auteurs: Jan Sandra & Dries Verhaeghe, advocaten bij IMPOSTO
