La question de la validité juridique de la publication d'une réglementation fiscale reste brûlante. C'est ce qui ressort de la jurisprudence récente de la Cour de cassation et de la Cour constitutionnelle.
À cela s'ajoute un jugement récent du tribunal de première instance d'Anvers, division d'Anvers.
Bien qu'il ne s'agisse pas d'un arrêt de nos plus hautes juridictions, son importance ne doit pas être sous-estimée.
1. Base juridique
La publication juridiquement valable d'une réglementation fiscale est nécessaire pour qu'elle soit opposable aux contribuables. En l'absence d'une publication juridiquement valable, l'imposition établie sur la base d'un tel règlement est nulle.
Cette exigence découle de la Constitution qui stipule, entre autres, qu'aucune loi, décision ou règlement d’administration général, provincial ou communal n'est obligatoire qu'après avoir été publié dans la forme déterminée par la loi.
La forme dans laquelle un règlement fiscal doit être publié, est régie par le décret sur l'administration locale et l'arrêté du Gouvernement flamand du 20 avril 2018 (modifié depuis par l'arrêté du Gouvernement flamand du 28 avril 2023).
Le contenu des règlements et ordonnances des conseils communaux doit être publié sur l'application web communale.
Cette publication doit être effectuée dans les dix jours suivant l'adoption des règlements et ordonnances. Il est important d'indiquer la date de publication et la date d'adoption sur l'application web.
La publication et la date de publication du règlement doivent figurer dans un registre qui doit être tenu conformément à l'arrêté du Gouvernement flamand du 20 avril 2018.
2. Une ambiguïté quant à la portée de la jurisprudence récente des plus hautes juridictions
Dans l'affaire soumise au tribunal d'arrondissement d'Anvers, il a été constaté que la publication du règlement fiscal via l'application web de la commune et la date de cette publication via cette application web ne ressortaient pas d'une inscription au registre de publication.
Le contribuable en question a soutenu qu'une telle inscription dans le registre de publication pouvait être considérée comme le seul moyen de preuve et s'est référé aux arrêts de la Cour constitutionnelle à cet égard.
Pour sa part, la commune a fait référence à un arrêt de la Cour de cassation pour soutenir que, en l'absence d'inscription au registre de publication, la publication effective sur le site web de la municipalité peut également être prouvée par d'autres moyens de preuve. Plus précisément, elle s'est référée à une preuve informatique montrant de manière concluante la date à laquelle le règlement fiscal a été effectivement téléchargé sur le site web (fichier journal).
En première instance, le tribunal d'Anvers s'est rallié à la position de la commune. En outre, selon le tribunal d'Anvers, il ressort des arrêts de la Cour constitutionnelle que celle-ci a jugé que les articles pertinents du décret sur l'administration locale ne violent pas la Constitution que si l'on en déduit que l'inscription dans le registre spécialement tenu à cet effet est le seul mode de preuve admissible pour la publication d'un règlement fiscal communal. Ainsi, selon le tribunal d'Anvers, on ne peut pas déduire de ces arrêts que l'interprétation selon laquelle la preuve de la publication peut également être apportée par d'autres moyens de preuve serait illégale. En effet, la Cour ne s'est pas prononcée sur ce point.
La question de savoir si la Cour a raison d'agir ainsi dépasse le cadre de cette discussion. Nous y reviendrons dans une contribution ultérieure. Toutefois, s'il est admis que la preuve de la publication effective peut être apportée par d'autres éléments de preuve, ces derniers devront en tout état de cause respecter l'obligation de transparence. Cela implique que le contribuable doit être en mesure d'établir de manière simple que la réglementation fiscale a été valablement publiée. Il a déjà été constaté que ce n'était pas le cas en l'espèce.
3. Le tribunal reconnaît les limites inhérentes à l'utilisation d'une application web
L'importance de l'arrêt en question réside dans l'appréciation des preuves alternatives apportées par la commune, consistant notamment en une impression du site web de la commune et en le formulaire de la transmission électronique à l'autorité de tutelle.
Dans son appréciation, le tribunal constate à juste titre que ces documents n'établissent pas de manière concluante la date à laquelle la réglementation fiscale en question a effectivement été téléchargée sur le site internet de la commune et mise en ligne.
Par souci d'exhaustivité, nous attirons également l'attention sur le fait que l'arrêté du 20 avril 2018 a été récemment modifié, de sorte qu'une commune peut désormais décider de manière autonome du système à utiliser comme registre pour créer une certitude quant au moment correct de la publication numérique des règlements et ordonnances sur son application web. Les communes peuvent utiliser les données registrées des systèmes informatiques existants comme registre, mais elles peuvent également opter pour la méthode actuelle, c'est-à-dire un registre tenu manuellement ou numériquement.
Tout d'abord, on peut se demander si la nouvelle définition de ce qui peut être considéré comme un registre selon l'arrêté du 20 avril 2018 est conforme à ce qui est stipulé dans le décret sur l'administration locale. En outre, les modifications récentes de l'arrêté flamand ne peuvent pas être appliquées à un règlement fiscal concernant l'année d'imposition 2020.
Sans se prononcer sur ces éléments, la Cour d'Anvers a jugé qu'en tout état de cause, les éléments de preuve présentés par la commune ne peuvent pas non plus être considérés comme un système au sens de la nouvelle version de l'arrêté flamand du 20 avril 2018. En tout état de cause, la commune n'a pas publié de description du fonctionnement du système sur son site web.
En d'autres termes, même en tenant compte de l'arrêté flamand modifié du 20 avril 2018, il n'y a pas de publication juridiquement valable de la réglementation fiscale.
4. L'analyse critique de la publication reste indispensable
Par ce jugement, le tribunal confirme que la charge de la preuve concernant la publication juridiquement valable d'un règlement fiscal ne doit pas être prise à la légère.
En cas de litige sur l'application d'un règlement fiscal, il appartiendra donc toujours à l'autorité locale d'apporter la preuve de sa publication légale. En l'absence d'inscription dans un registre de publication, cette preuve doit démontrer de manière irréfutable (et sans possibilité de manipulation) la date à laquelle le règlement fiscal en question a été effectivement été téléchargé sur le site web de la commune et mis en ligne.
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Pieterjan Smeyers
Jan Ghysels
