Als een inwoner van het ene land, (ook) werkt in een ander land, rijst de vraag in welk land zijn loon belastbaar is.
Het dubbelbelastingverdrag tussen de woonstaat en werkstaat (artikel 15), zal de heffingsbevoegdheid toewijzen aan de woonstaat of aan de werkstaat.
In de praktijk is de hoofdregel dat de werkstaat (het land waar de werknemer zijn activiteiten uitoefent) belasting mag heffen over het loon.
Er is echter een belangrijke uitzondering: het wordt toch de woonstaat (het land waar de werknemer fiscaal inwoner is) die heffingsbevoegd is als aan drie cumulatieve voorwaarden voldaan is:
1. de werknemer verblijft in een periode van 12 maanden of in een kalenderjaar minder dan 183 dagen in de werkstaat; en
2. het loon wordt niet betaald door of namens een werkgever in de werkstaat; en
3. de beloning komt niet ten laste van een vaste inrichting van de werkgever in de werkstaat.
Voor de 183 dagen voorwaarde is het van belang om de 183 dagen juist te tellen.
De Belgische fiscus stelt in een circulaire van 2005 dat er rekening moet worden gehouden met het aantal dagen dat een werknemer fysiek aanwezig is in de werkstaat en dat hierbij zowel de dagen waarop de werknemer zijn beroep uitoefent, als de zuivere privédagen meetellen.
Zo moet er dus onder meer rekening worden gehouden met weekenddagen en met vakantiedagen in de werkstaat.
Dit standpunt van de Belgische fiscus ligt in lijn met de heersende internationale visie.
Het Gerechtshof van het Nederlandse ’s Hertogenbosch heeft evenwel lijnrecht het tegenovergestelde beslist: de dagen die een werknemer doorbrengt in de werkstaat ten behoeve van privéredenen tellen niet mee voor de berekening van de 183 dagen (31 mei 2016, 15/00490).
Op het eerste zicht lijkt dit arrest heel opmerkelijk en onverzoenbaar met het standpunt van de Belgische fiscus. Als we echter de specifieke feiten van de zaak in beschouwing nemen, is het standpunt van de Nederlandse rechtbank nog niet zo wereldvreemd.
Iemand die in België woonde, werkte in Nederland. Hij woonde zo dicht bij de Nederlandse grens dat hij elke werkdag op en neer pendelde tussen zijn woonplaats en zijn werkplaats . Hij beschikte in Nederland dus niet over een appartement of andere pied-à-terre (bijvoorbeeld een hotelkamer).
De Belg had voor zijn werkzaamheden minder dan 183 dagen (in een 12 maanden periode) in Nederland doorgebracht. Sommige dagen verbleef hij echter ook in Nederland voor privédoeleinden. Het totale aantal dagen doorgebracht in Nederland voor beroeps- en privéredenen bedroeg meer dan 183 dagen. Het Hof oordeelde dat het in deze situatie onredelijk is om rekening te houden met de dagen die louter een privékarakter hebben.
Wij volgen het Hof hierin gedeeltelijk: het is inderdaad voor een “pendelaar” enigszins vreemd om voor de telling van de 183 dagen rekening te houden met dagen die geen enkele relatie hebben met het werk. Op die manier kan een werknemer immers in zijn privétijd aan fiscale “planning” doen: door bijvoorbeeld zijn verlof in de werkstaat (Nederland) door te brengen in plaats van in een ander land (la douce France), zou zijn beroepsinkomen ineens wél belastbaar worden in de werkstaat. De vakantiedagen zouden het aantal dagen bijvoorbeeld boven de 183 dagen brengen.
Men kan er echter niet om heen dat deze visie lijnrecht ingaat tegen het standpunt van de Belgische fiscus (circulaire 2005).
Daarnaast kan voor bepaalde werknemers de grens tussen privé- en beroepstijd dun zijn. Indien een werknemer (pendelaar) bijvoorbeeld tijdens het verlof in de werkstaat een belangrijke zakenrelatie uitnodigt voor enkele dagen, dan staat het o.i. vast dat deze dagen wél in rekening moeten worden genomen voor de 183 dagen telling.
Verder stelt zich de vraag of het niet discriminerend is om een onderscheid te maken tussen internationaal actieve werknemers die pendelen en andere werknemers die wél tijdelijk verblijven of een pied à tierre hebben in de werkstaat.
Besluit is alleszins dat er bij een internationale tewerkstelling niet te los mag omgegaan worden met het tellen van de dagen en dat er dus moet geanalyseerd worden welke dagen in de werkstaat wel en niet in rekening moeten worden gebracht. Op die manier vermijden zowel de werkgever als werknemer (onaangename) verrassingen. Of misschien kan de belastingfactuur wel worden verlaagd.
Dat het laatste woord nog niet is gezegd, blijkt uit het feit dat de Nederlandse fiscus cassatie heeft aangetekend tegen het arrest van het Gerechtshof van ’s Hertogenbosch.
Wordt dus vervolgd…
Koen Van Duyse - Partner (koen.vanduyse@tiberghien.com)
Katrien Bollen - Associate (katrien.bollen@tiberghien.com)
