Rappel des principes actuels
En vertu de l’article 44, §3, 1° du Code TVA, l’opération qui consiste en la vente d’un immeuble par nature est une opération exemptée de TVA. Il en est de même des constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels portant sur de tels immeubles.
Ceci a pour conséquence que dans l’état actuel de la législation, les ventes de biens immeubles (qu’il s’agisse de bâtiment ou de terrain) sont des opérations exemptées de TVA. Sur le prix de vente du bien immeuble est donc en principe perçu un droit proportionnel (droit d’enregistrement) de 10 % (en région flamande) ou de 12,5 % (en région wallonne et en région de Bruxelles‐Capitale).
Par exception, l’article 44, §3, 1° du Code TVA prévoit toutefois que l’opération qui a pour objet la livraison d’un bâtiment considéré comme «neuf» au sens de la législation TVA (ou la constitution, la cession ou la ré-trocession de droits réels sur un tel bâtiment) peut être soumise à celle-ci.
C’est ainsi que, pour autant que certaines conditions soient remplies, seuls les bâtiments «neufs» sont aujour-d’hui susceptibles d’être livrés avec application de la TVA. La vente du terrain situé sous le bâtiment est, quant à elle, toujours exemptée de TVA et soumise aux droits d’enregistrement, même si le bâtiment et le ter-rain sur lequel le bâtiment a été construit sont vendus ensemble. Dans ce dernier cas, seule la vente du bâti-ment se réalise avec application de la TVA. La partie du prix relative au terrain, bien qu’attenant au bâtiment est, elle, soumise au droit d’enregistrement.
L’arrêt Breitsohl de la Cour de Justice
Et c’est ici que toute la problématique s’est dévoilée. La position administrative belge selon laquelle un terrain cédé en même temps qu’un bâtiment neuf ne peut être soumis à la TVA était en contradiction avec la jurispru-dence de la Cour de Justice des Communautés européennes.
La Cour a en effet jugé, à l’occasion d’une question préjudicielle qui lui était posée par une juridiction alle-mande, que lorsqu’une personne cède, avec application de la TVA, un bâtiment et le terrain y attenant, cette personne réalise une opération unique pour les besoins de la TVA. Aussi, soit cette opération doit être soumise dans son entièreté à la TVA, soit elle doit être exonérée pour le tout.
Situation à partir du 1er janvier 2011
La Belgique s’étant trouvée en porte-à-faux avec cette interprétation de la Cour de Justice pendant près de dix ans, la loi‐programme du 23 décembre 2009 met finalement fin à cette situation puisqu’à partir du 1er janvier 2011, si un bâtiment est cédé avec application de la TVA, celle‐ci doit également être appliquée sur la partie du prix portant sur le terrain attenant.
Conséquences de l’application du nouveau régime pour les acquéreurs
Dans le chef des assujettis ayant un droit intégral à déduction :
Le nouveau régime mis en place leur est plus favorable. En effet, bénéficiant d’un droit complet à dé-duction, ils pourront déduire dans son intégralité la TVA qui leur sera portée en compte en amont. Par ailleurs, ils ne devront plus payer de droit d’enregistrement sur le terrain.
Dans le chef des particuliers, personnes morales non assujetties et assujettis ne bénéficiant que d’un droit partiel à déduction :
Pour ces personnes, l’acquisition d’un bâtiment neuf et du terrain y attenant va engendrer une charge fiscale plus importante. En effet, ils vont devoir payer 21 % de TVA sur la valeur du terrain attenant au bâtiment à la place de 12,5 % ou 10 % de droits d’enregistrement, étant entendu que la TVA payée ne sera pas (ou pas totalement) récupérable dans leur chef.
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