Tot nu toe bestond er geen eensgezindheid over de noodzaak van toestemming van de belastingplichtige wanneer de fiscus in het kader van zijn onderzoek de lokalen van de belastingplichtige onaangekondigd wil bezoeken (“visiteren”). In een mijlpaalarrest van 16 juni 2023 heeft het Hof van Cassatie duidelijk gemaakt dat die toestemming cruciaal is, als de administratie zich toegang wil verschaffen tot privévertrekken. Bovendien – en misschien nog belangrijker – stelt het Hof uitdrukkelijk dat die toestemming blijvend aanwezig moet zijn. Dit arrest is dan ook van fundamenteel belang bij de bescherming van de (grond)rechten van de belastingplichtige tijdens fiscale visitaties.
De feiten en de beslissing van het hof van beroep te Gent
De betrokken belastingplichtige is een vennootschap die actief is in de autoverkoop. De zetel van de vennootschap was op hetzelfde adres gevestigd als de woning van de bestuurder. De fiscus bekwam met het oog op een btw-controle van de vennootschap een machtiging van de politierechtbank voor een huisvisitatie (visitaties in bewoonde lokalen mogen immers enkel met zo’n machtiging plaatsvinden). Er werd vervolgens een onaangekondigd bezoek verricht op de zetel van de vennootschap, waar zich dus ook de woning van de bestuurder bevond.
De belastingplichtige argumenteert dat de visitatie niet rechtsgeldig is verlopen en hij verwijst daarvoor naar rechtspraak van het Grondwettelijk Hof (12 oktober 2017, nr. 116/2017) dat stelt dat belastingambtenaren de inzage van boeken en stukken of bescheiden niet eigenmachtig mogen afdwingen indien de belastingplichtige zich daartegen verzet. De belastingplichtige benadrukt ook dat hij geen toestemming heeft verleend voor het uitvoeren van de visitatie. Als bewijs legt de bestuurder geluidsopnames voor waarin hij zegt dat hij geen toestemming verleent voor de rondgang in de woning. Daarop zegt de belastingambtenaar dat hij eerder wel toestemming heeft gegeven, zodat de visitatie wordt voortgezet.
Het hof van beroep van Gent besluit dat uit het aangehaalde arrest van het Grondwettelijk Hof enkel afgeleid kan worden dat de belastingambtenaren geen dwang mogen gebruiken wanneer ze een visitatie uitvoeren. Nog volgens het hof van beroep moet de belastingplichtige geen toestemming geven, aangezien er een machtiging verleend werd door de politierechter.
Het hof van beroep oordeelt dan ook dat er geen grond is om te besluiten dat de gegevens die werden verkregen bij de visitatie onrechtmatig werden verkregen.
Hot Hof van Cassatie denkt daar anders over
Het Hof van Cassatie start met een weergave van de wetsbepaling over het visitatierecht van de fiscus (in casu artikel 63 WBTW, maar voor inkomstenbelastingen geldt een vergelijkbare regel, neergelegd in artikel 319 WIB92). Deze wetsbepaling vereist een machtiging van de politierechter voor de visitatie van particuliere woningen of bewoonde lokalen. Het Hof van Cassatie stelt vervolgens ondubbelzinnig dat de bevoegde ambtenaren zich geen toegang mogen verschaffen tot de privévertrekken zonder voorafgaande toestemming van de belastingplichtige.
Hiermee erkent het Hof van Cassatie een gelaagdheid voor de toegang tot privélokalen. Een eerste laag is de machtiging door de politierechter, die noodzakelijk is opdat de bevoegde ambtenaren überhaupt in staat zouden zijn om toegang te verkrijgen tot de privévertrekken. Een tweede laag is de toestemming van de belastingplichtige zelf, die dus onontbeerlijk is opdat de administratie effectief de privévertrekken zou mogen betreden. Hoewel een dergelijke toestemming in principe (en zolang de fiscus alle toepasselijke rechtsregels respecteert) uit de principiële medewerkingsplicht zou moeten voortvloeien, kan de fiscus zich de toegang niet eigenhandig verschaffen als de belastingplichtige zich daartegen verzet en zijn toestemming weigert. Dit geldt trouwens ook voor de beroepslokalen.
Bovendien oordeelt het Hof van Cassatie uitdrukkelijk dat de toestemming van de belastingplichtige blijvend aanwezig moet zijn. Uit de met het arrest eensluidende conclusie van de advocaat-generaal blijkt dat deze eis voortkomt uit het recht op eerbiediging van het privéleven, waarin een dergelijke visitatie uiteraard een inmenging vormt. Dezelfde grondrechten spelen volgens het Grondwettelijk Hof bij de visitaties van beroepslokalen.
In casu verleende de bestuurder dus bij aanvang van de visitatie zijn toestemming, maar trok hij deze nadien blijkbaar terug in. Het Hof van Cassatie besluit dan ook dat de appelrechter, door te oordelen dat de intrekking van de toestemming door de belastingplichtige om de lokalen te betreden niet belet dat de visitatie wordt verdergezet, zijn beslissing niet naar recht verantwoordt. Hiermee volgt het Hof van Cassatie de conclusie van zijn advocaat-generaal. Het bestreden arrest wordt aldus verbroken.
Ten overvloede kan het arrest van het hof van beroep van Gent nog worden bekritiseerd omdat het een verkeerd besluit trekt uit het arrest van het Grondwettelijk Hof. De advocaat-generaal wijst er terecht op dat het Grondwettelijk Hof wel degelijk een onderscheid maakte tussen, enerzijds, het actief zoekrecht van de administratie en, anderzijds, de voorafgaande vraag of en in welke mate de administratie zich toegang kan verschaffen tot de bedrijfslokalen zonder toestemming van de belastingplichtige. Het Grondwettelijk Hof oordeelde over deze laatste kwestie: “Mocht de wetgever een dergelijke afdwingbaarheid van de toegang tot de beroepslokalen, zonder de instemming van de belastingplichtige hebben beoogd, dan had hij daarin uitdrukkelijk moeten voorzien en de voorwaarden daartoe moeten omschrijven, wat niet het geval is.” (GwH 12 oktober 2017, nr. 116/2017, overweging B.10.2). Het Grondwettelijk Hof beklemtoonde dat dit oordeel uitsluitend betrekking heeft op de visitatie van bedrijfslokalen (aangezien de prejudiciële vraag waarop het antwoordde enkel die situatie betrof). Volgens de advocaat-generaal – en het Hof van Cassatie – geldt het voorgaande echter evenzeer voor de toegang tot privélokalen.
Conclusie: een mijlpaalarrest!
Het Hof van Cassatie oordeelt dus dat een voorafgaande toestemming van de belastingplichtige noodzakelijk is, als de administratie zich toegang wil verschaffen tot privévertrekken. Bovendien brengt het Hof hulde aan het recht op eerbiediging van het privéleven door te beslissen dat de visitatie met worden stopgezet wanneer de belastingplichtige zijn toestemming intrekt.
De vraag is nu hoe er in de praktijk met dit arrest zal worden omgegaan. Vermits dezelfde grondrechten gelden bij visitaties van bedrijfslokalen en van privévertrekken, is er volgens ons geen enkele reden om deze rechtspraak niet toe te passen bij visitaties van beroepslokalen. In principe zullen de fiscale ambtenaren dan ook onmiddellijk hun visitatie moeten staken wanneer de belastingplichtige te kennen geeft dat hij niet langer toestemming verleent voor de visitatie. Zetten de ambtenaren de visitatie dan alsnog voort, dan adviseren wij om de intrekking van de toestemming uitdrukkelijk te laten opnemen in het proces-verbaal of op een andere manier te laten vaststellen of registreren (bijvoorbeeld door een video- of geluidsopname). En als de belastingplichtige zich bij aanvang van de visitatie verzet tegen de visitatie, mogen de ambtenaren daar niet dwangmatig toe overgaan. Het is trouwens ook de reden waarom de wetgever bij de wet van 20 november 2022 de dwangsomregels introduceerde om de belastingplichtige die de toegang onterecht weigert onder geldelijke druk daartoe te kunnen dwingen (zie ook onze eerdere bijdrage over die wet).
Auteurs: Svjatoslav Gnedasj, Partner en Elise Reynders, Advocaat
